مذكرة شاملة

المقدمة
:

إن نجاح المشاريع الإقتصادية في تحقيق أهدافها يعتمد بدرجة كبيرة على الكفاءة وفعالية الموارد
البشرية العاملة بها، وباعتبار العنصر البشري هو المورد الحقيقي لأي مشروع، والموارد المادية ماهي إلا
عوامل مساعدة ،و الإنسان لما يملكه من المهارات ويتمتع به من رغبة في العمل هو العنصر الحاسم لتحقيق
الكفاءة الإنتاجية والربحية، فالمشروع ينفق أموال طائلة في استقطاب واختيار وتدريب العاملين، إلا أن
المحاسبة التقليدية تنظر إلى هذه الأعباء على أنها نفقات جارية تحمل على إيراد الفترة المالية عند حساب
صافي الربح، ورغم أنها تمثل استثمارات تنفق من أجل تكوين أصولا للمؤسسة، وبالتالي على محاسبة
الموارد البشرية تشجيع الإدارة على النظر إلى الموارد البشرية عند اتخاذ القرارات على أنها أصول تتوقع
أن تحصل عن طريقها على منافع مستقبلية وكذا إيجاد نظام متكامل للمحاسبة عن تكاليف وقيمة الموارد
البشرية
.

وخلال هذه الورقة نحاول تسليط الضوء على مجال محاسبة الموارد البشرية باعتبارها مجالا جديدا،
وتمثل مرحلة من مراحل التطور المتميزة، فما هي محاسبة الموارد البشرية، وماهي أهدافها والفروض التي
تقوم عليها؟، وماهي الأسس المحاسبية المتبعة في تقييم الأصول البشرية؟، وللإجابة عن هذه الاستفسارات
قسمنا هذه الورقة البحثية إلى المحاور التالية
:

أولا
: التعريف بمحاسبة الموارد البشرية .

ثانيا
: وجهات النظر المؤيدة والمعارضة .

ثالثا
: طرق قياس تكلفة الموارد البشرية.

أولا
– التعريف بمحاسبة الموارد البشرية:

–
1 مفهوم محاسبة الموارد البشرية:

لقد أعطيت عدة تعاريف لمحاسبة الموارد البشرية نوجزها فيما يلي
:

عرفت جمعية المحاسبة الأمريكية محاسبة الموارد البشرية بأنها
“عملية تحديد وقياس الموارد
البشرية، وإمداد الوحدات الإدارية المعنية بهذه المعلومات” ( 1).

وتعرف كذلك على أنها
“عبارة عن عملية قياس وإعداد التقارير عن الديناميكيات البشرية
في المنظمة، وهي عملية تقييم حالة الموارد البشرية في المنشأة وقياس التغير في هذه الحالة على مدار
الزمن، كما أنها عملية توفير معلومات عن الأفرادوالجماعات للمنشأة لمتخذي القرارات سواء داخل
المنشأة أو خارجها”( 2).

من التعريفيين السابقين نجد بأن الفكرة الأساسية لمحاسبة الموارد البشرية تدور حول القيمة
الاقتصادية للموارد البشرية للمؤسسة، والتي يجب متابعتها وقياسها، ورصد التغيرات التي تطرأ عليها
خلال فترة زمنية، من خلال تقديم المعلومات والبيانات اللازمة لمساعدة الإدارة في عمليات اتخاذ القرارات
بشأن القوى العاملة، كزيادة المهارة والإنتاجية بتطبيق برامج لتعليم وتدريب العاملين
.

وتحقق محاسبة الموارد البشرية عدة مزايا للإدارة
: ( 3)

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءات البشرية 09 – 10 مارس 2022

133
–
التخطيط السليم للقوى العاملة المواجهة للأعباء الحالية والمتوقعة.
– تقدير الاستثمارات التي توجهها المنظمة في بناء تنظيمها الإنساني.
– تحديد أفضل مجالات الاستفادة من الأصول البشرية، وذلك عن طريق قياس:

􀂃
العائد من استخدام هذه الأصول

􀂃
تقدير التكاليف الحقيقية للأعمال مما يساعد على اتخاذ القرارات
الملائمة المالية والإنتاجية الإنسانية.

–
2 أهداف محاسبة الموارد البشرية:

إن محاسبة الموارد البشرية تهدف إلى تقديم المعلومات اللازمة والضرورية عن القوى العاملة
بالمؤسسة، كما تساهم في قياس تكلفة الموارد البشرية، لتساعد الإدارة في اختيار الأفراد الملائمين وتدريبهم
وصيانتهم وتحفيزهم
.

فمحاسبة الموارد البشرية تسعى إلى وضع نظام محاسبي ملائم يوفر المعطيات والمعلومات اللازمة
لاتخاذ القرارات الملائمة، والمتمثلة في الاستخدام الأفضل للعنصر البشري في المؤسسة
.

–
3 فروض محاسبة الموارد البشرية:

تستند محاسبة الموارد البشرية على الفرضيات التالية
:

–
1-3 الفرض الأول:

يعتبر العنصر البشري موردا هاما من موارد المؤسسة، إذ له قيمة اقتصادية مباشرة وغير مباشرة
وتتمثل القيمة المباشرة بالمجهود والوقت الذي تبذله الموارد البشرية لإنجاز الأعمال الموكلة إليها مباشرة،
وتقديم خدمات متنوعة حالية ومستقبلية، بينما تتمثل القيمة الاقتصادية غير المباشرة بحسن استخدامها
واستفادتها من الموارد المادية والتكنولوجية، حيث أن هؤلاء قادرون على المساهمة في تحقيق أهداف
المؤسسة
.

–
2-3 الفرض الثاني:

تتأثر قيمة الموارد البشرية بالنمط القيادي للإدارة، حيث تتوقف إنتاجية العاملين على القدرات
والمهارات من ناحية، والرغبات والميول من الناحية أخرى، كما تتطور معارف الموارد البشرية
في المنظمات التي تركز إدارتها على التدريب وتطوير العاملين، وكذا الحوافز المادية والمعنوية التي تقدمها
لإشباع الحاجات المختلف، كما أن الإدارة تساهم في توجيه العنصر البشري واستخدام طاقاته الاستخدام
الصحيح، مما يولد لديه دوافع إيجابية، واستعداد نفسي وذهني للمساهمة في أهداف المنظمة ،أما إذا فشلت
الإدارة في استخدام العنصر البشري انخفضت قيمته، وعليه فالإدارة الناجحة عليها أن تجذب الكفاءات
الجيدة أكثر من غيرها
.

–
3-3 الفرض الثالث :

تعد معلومات الخاصة بمحاسبة الموارد البشرية في جانب تكلفة وقيمة الموارد البشرية، ضرورية
لفاعلية وكفاءة إدارة المنظمة، فمثل هذه المعلومات مفيدة في عمليات التخطيط لاختيار وتوظيف وتنمية
الموارد البشرية
.

كما أن المعلومات التي تتضمنها محاسبة الموارد البشرية لها أهمية كبيرة في عمليات الرقابة والتقييم
في الأجلين القصير والطويل، سواء لإدارة المنظمة أو للمتعاملين الخارجيين
.

–
4-3 الفرض الرابع :

إن توظيف الموارد البشرية يعتبر تكلفة اقتصادية تتحملها المؤسسة مقابل خدمات ومنافع تحصل عليها
مستقبلا، لذا يمكن ترجمة هذه التكاليف والخدمات في صورة نقدية، وإظهارها في القوائم المالية
.

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءات البشرية 09 – 10 مارس 2022

134
–
5-3 الفرض الخامس:

إن المفهوم التقليدي للأصول يقوم على أنها
“حقوق وخدمات مملوكة قابلة للقياس بوحدات نقدية وهي
تكتسب نتيجة للتعامل بين الوحدات الاقتصادية يتوقع الحصول منها مستقبلا على خدمات أو منافع
اقتصادية”( 4)

ومن ثم نستخلص أن الأصول تمتلك الخصائص التالية
:
– إمكانية القياس المحاسبي للأصل في صورة نقدية.
– وجود حقوق محددة على منافع وخدمات مستقبلية.
– أن تكون هذه الحقوق مملوكة لشخص أو منظمة.

ويمكن تطبيق قسما كبيرا من خصائص الأصل على الموارد البشرية إذ أن المنافع المحققة
من استخدامها هي منافع مستقبلية، وكذا القدرة على حساب مجمل التكاليف التي أنفقت في استقطاب العنصر
البشري، واعتباره موردا وليس كأصل قابل للتملك بشكل كامل كبقية الأصول الأخرى، وللمنظمة الحق فقط في
تشغيل واستخدام وتوجيه مواردها البشرية ،ولها الحق الشرعي بالتعاقدات والالتزامات بين الطرفين الفرد
والمؤسسة،وعلى هذا الأساس تعتبر الموارد البشرية أصولا ذات تكاليف مباشرة وغير مباشرة من اقتناء
وتدريب وتنمية مهارات وغيرها من التكاليف التي ترتبط بالإنتاج ،حيث يستفاد منها لعدة فترات مما يؤدي إلى
إهتلاكها على مدار العمر الإنتاجي المتوقع للعاملين، واعتبار قيمة قسط الاهتلاك مثل المرتبات والأجور وأعباء
التأمينات الاجتماعية
.

ثانيا
– وجهات النظر المؤيدة والمعارضة:

مما سبق نجد أن محاسبة الموارد البشرية تهدف إلى توفير المعلومات والبيانات التي تساعد المنظمة
على حساب تكاليف ومنافع مواردها البشرية، مما يساعدها على عمليات اتخاذ القرارات الخاصة بالعاملين،
وفي إطار ذلك عرضت الكثير من وجهات النظر المؤيدة والمعارضة نذكر منها
:

–
1 وجهات النظر المؤيدة:

–
1-1 تقدم محاسبة الموارد البشرية معلومات هامة وموثوق بها للجهات ذات العلاقة داخل وخارج
المؤسسة،وخاصة أجهزة الرقابة الحكومية.

–
2-1
تساعد محاسبة الموارد البشرية المؤسسة على القيام بمسؤولياتها الاجتماعية، وذلك بالربط بين
تحقيق الأهداف التنموية والأهداف الانتاجية.

–
3-1
تساعد الإدارة على توفير مناخ العمل الملائم لتنمية الموارد البشرية وتطوير قدراتها
الإبتكارية، إذ يساعد قياس الأصول البشرية على التعرف على احسن الطرق الدافعية وإقامة العلاقات السلمية
بين الأفراد والجماعات ( 6)

–
4-1
تحقق محاسبة الموارد البشرية مزايا تخطيطية ورقابية، مثل تقييم برامج التدريب والتنمية التي
تقدمها الإدارة للأفراد.

–
5-1
تساهم محاسبة الموارد البشرية في تحويل النظرة إلى العاملين، من أنهم تكاليف إلى أنهم أصول
،ومن ثمة تعمل على النمط القيادي الإداري المهتم بتنمية وتطوير الموارد البشرية.

–
2 وجهات النظر المعارضة
:

–
1-2
إن عملية جمع وعرض البيانات المتعلقة بالموارد البشرية، عملية صعبة نظرا لكثرة المتغيرات،
حيث من الصعب قياس كل التغيرات التي تطرأ على العامل، وبالذات المتغيرات الإنسانية (السلوك،
الدوافع، الرضا).

–
2-2
كما يترتب على صعوبة القياس أن قيمة الأصل البشري المعروض في الميزانية تتغير ولا تفصح
عن القيمة الحقيقية لهذا الأصل.

–
3-2
عدم موازنة المنافع المحصلة من استخدام محاسبة الموارد البشرية مع تكاليف جمع البيانات
وإعداد الجداول والميزانيات.( 7)

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءاتالبشرية 09 – 10 مارس 2022

135
–
4-2
تساعد الإدارة على مزيد من استغلال جهود الأفراد نحو الأهداف الاقتصادية، إذ أن الأصل شيء
يهتلك وأن محاسبة الأصول تتضمن العمل على إهتلاك الأصل بأكفأ طريقة ممكنة.( 8)

–
5-2
تتطلب فعالية نظام محاسبة الموارد البشرية وجود نظام دقيق لتقييم أداء العاملين، يرتكز على
الموضوعية والعدالة والشمول وهذا ما لا يتوفر في كثير من الأحيان ،وذلك لحدوث أخطاء في عمليات
التقييم كالتحيز والنسيان والخوف.

إن لاستخدام محاسبة الموارد البشرية مزايا وعيوب، الأمر الذي يتطلب من المؤسسة ضرورة إجراء
موازنة بين السلبيات والإيجابيات التي يولدها تطبيق تنظيم محاسبي للعنصر البشري من النواحي المحاسبية
والإدارية والإنتاجية
.

ثالثا
– طرق قياس تكلفة الموارد البشرية :

هناك العديد من الطرق لقياس تكلفة الأصول البشرية، نذكر منها
:

–
1 طريقة التكلفة التاريخية :

ويقصد بها التكاليف الفعلية التي أنفقت في سبيل الحصول على الموارد البشرية كاستدعاء واختيار وتوظيف
وتدريب العاملين، واعتبارها نفقات رأسمالية يستفاد منها لعدة فترات مما يتعين إهتلاكها على العمر الإنتاجي
لتلك الأصول البشرية لتحديد تصيب كل فترة منها وفي حالة تصفية الأصل أو الاستغناء عن العاملين قبل انتهاء
حياتهم الإنتاجية ويعتبر الرصيد المتبقي خسارة
( 9) .

وليتم قياس التكلفة التاريخية
(الأصلية ) للموارد البشرية لابد من تبويبها إلى عنصرين هما :

–
1-1 تكلفة الحصول على العاملين :

وتبين التضحية التي يجب أن تتحملها المؤسسة في سبيل الحصول على من يشغل مركزا معينا، وهذه
التكاليف قد تكون مباشرة أو غير مباشرة، وتتكون من العناصر التالية
:

أ
– تكلفة الاستقطاب :

وهي تكلفة اجتذاب أعضاء جدد المؤسسة، وتتمثل في تكلفة الإعلانات، وأتعاب هيئة التوظيف، وتكلفة
السفر والمصاريف الأخرى
.

ب
– تكلفة الاختيار :

وتتحمل المؤسسة هذه التكلفة من أجل تحديد من يجب أن تمنح له الوظيفة، كتكاليف المقابلات
والاختيارات
….

ج
– تكلفة التعيين :

تتحمل المؤسسة تكلفة التعيين في سبيل الحصول على عنصر جديد في التنظيم الإداري للمؤسسة
.

–
2-1 تكلفة التعليم :

و
تشير هذه التكلفة إلى التضحية التي تتحملها المؤسسة من أجل تدريب العاملين، وتشتمل على تكاليف
مباشرة وغير مباشرة مثل تكاليف التأهيل والتدريب سواء المدربين أو المتدربين .

وتتميز هذه الطريقة بالسهولة والبساطة في القياس وما يعيبهاهو أن التكلفة التاريخية للأصول البشرية لا
تعبر عن الطاقة الإنتاجية الأساسية للأفراد، والتي لايمكن بدونها اعتباره أصلا بشريا، كما أن قيمة الفرد خلال
فترة زمنية تتغير، سواء بالزيادة لاكتساب قدرات جديدة، أو بالنقصان بسبب تقدم السن، أو المرض، مما يؤدي
إلى وجود عائد غير سليم لقيمته الاستثمارية
.

–
2 طريقة تكلفة الإحلال :

وتعرف تكلفة الإحلال للموارد البشرية بأنها
“التضحية التي تتحملها المؤسسة اليوم لإحلال موارد بشرية
بدلا من الموجودة الآن” ( 10 ) .

وتشتمل على نوعين من تكلفة الإحلال وهي
:

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءات البشرية 09 – 10 مارس 2022

136
–
1-2 تكلفة الإحلال الوظيفي :

ويقصد بتكلفة الإحلال الوظيفي بأنها
“التضحية التي تتحملها المؤسسة في الوقت الحالي في سبيل إحلال
شخص محل شخص آخر يشغل ووظيفة معينة في التنظيم، بحيث يكون البديل قادرا على القيام بنفس الأعباء
وتقديم نفس الخدمات التي تلزم لهذه الوظيفة ( 11 ) .

وتتكون تكلفة الإحلال الوظيفي من ثلاث عناصر هي
:
– تكلفة الحصول على الأفراد .
– تكلفة التعليم .
– تكلفة ترك العمل .

–
2-2 تكلفة الإحلال الشخصي :

و
تعبر عن التضحية التي تتحملها المؤسسة حاليا في سبيل إحلال شخصي محل آخر يكون قادرا على تقديم
مجموعة الخدمات التي يقدمها الشخص الحالي، وتشمل تكلفة إحلال الفرد أو التنظيم البشري كله .

وتختلف هذه الطريقة عن طريقة التكلفة التاريخية أنها تقوم باحتساب تكلفة الأصول طويلة الأجل على أساس
المتوقع إنفاقه في المستقبل، كما أنها تساعد في عملية تخطيط العنصر البشري بإيجاد تقديرات لنفقات الحصول
على عمل لمختلف الوظائف، وترشيد عملية اتخاذ القرارات، مما يجعلها تضع معايير لتكاليف تجميع وتوظيف
وتدريب العاملين، حيث تستعمل هذه المعايير في مقارنة النتائج الفعلية كما هو مخطط من قبل، وبالرغم من ذلك
فإنه يعاب على الطريقة عدم وجود أصول بشرية تتماثل مع الأصول البشرية بالمشروع الواجب تقدير قيمتها،
إضافة لذلك فأن نموذج تكلفة الإحلال يتضمن تكلفة الفرصة ،و التي يصعب استخدامها كمقياس بديل لقيمة
الموارد البشرية
( 12 ) .

–
3 طريقة تكلفة الفرصة البديلة :

وتعرف بأنها
” قيمة الأصل عندما يكون في استخدام بديل يختلف عن الاستخدام الحالي “
. (13)

و تعتمد هذه الطريقة على تقسيم العاملين في المؤسسة إلى مجوعتين
( 14 ) :

أ
–
فئة العاملين غير المهرة أو العاديين والذين يسهل إحلالهم بآخرين، ويتم تقسيمهم على أساس نفقات
الاستدعاء …

ب
–
فئة العاملين المهرة وهي فئة نادرة يتم تقويمها باعتبارها أصول بشرية يتم استخدامها في أكثر
من نشاط أي عدة بدائل لمعرفة قيمتهم في أفضل استخدام لهم وتؤكد هذه الطريقة أن مدير ومراكز الاستثمار
في المؤسسة يتنافسون من أجل الحصول على أيدي عاملة ذات مهارة نادرة، فالمدير الذي ينجح
في الحصول على ذلك الفرد والمهارة العالية، ويمثل تكلفة الفرصة البديلة لذلك العنصر البشري والعمل
على إيجاد أفضل الظروف الملائمة لاستقطاب الأيدي العاملة، إلا إنها لا تهتم إلا بالفئة العاملين ذوي
الكفاءة العالية والنادرة .

–
4 طريقة العوائد المستقبلية :

وباستخدام هذه الطريقة يتم تقييم الأصول البشرية على أساس التوصل إلى القيمة الحالية للمرتبات
والأجور التي يتقاضاها العنصر البشري في المستقبل حتى نهاية عمرها الإنتاجي بالمنظمة، لتمكن من حساب
القيمة الإجمالية للأصول البشرية من واقع متوسط رواتب لمجموعة متماثلة من العاملين، إلا إنها لا تأخذ بعين
الاعتبار إلا عنصرا واحدا من عناصر التكاليف للوصول إلى قيمته الموارد البشرية ،و إهمال عوامل أخرى
كسن العامل وكفاءته وأقدميته
.

–
5 طريقة التكلفة الإقتصادية :

ويتم تقييم الأصول البشرية وفقا لمعدل العائد الممكن الحصول عليه من استخدامه، أي تحدد قيمه
الشخص بالمشروع بما يساوي القيمة الحالية للإرباح المستقبلية معتمدين في ذلك على مدى مساهمة الفرد
في تحقيق أهداف المنظمة
.

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءات البشرية 09 – 10 مارس 2022

137
الخاتمة
:

بعد أن أوضحنا ماهية وأهداف محاسبة الموارد البشرية ودوافعها، وطرق قياس تكاليف الأصول
البشرية، باستخدام العديد من الطرق، كطريقة التكلفة التاريخية، وطريقة تكلفة الإحلال
….، تبين لنا إن
محاسبة الموارد البشرية فكرة لازلت تعترضها الكثير من المشاكل والشكوك، رغم أنه بدا واضحا ضرورة
إظهار الأصول البشرية بالقوائم المالية للمؤسسات لمساعدة الإدارة والمستثمرين على اتخاذ القرارات
الخاصة بالموارد البشرية .

لذلك، وفي ختام بحثنا هذا، لابد من التأكيد على التوصيات التالية
:
– محاسبة الموارد البشرية تلعب دورا هاما في عملية إعداد عملية موازنة الحصول على العنصر
البشري بماتقدمها من تكاليف معيارية عن عمليات الاستقطاب والتدريب، واختيار العاملين

–
يجب تطبيق نظام متكامل لمحاسبة الموارد البشرية في كل المنشآت التي تستخدم رأس المال
البشري بدرجة كبيرة ؛

–
تساهم محاسبة الموارد البشرية في قياس وتقييم كفاءة وفعالية استخدام العنصر البشري، فهي تقدم
المعلومات عن تكلفة وقيمة كل فرد في التنظيم .

جامعة ورقلة كلية الحقوق والعلوم الإقتصادية
الملتقى الدولي حول التنمية البشرية وفرص ا
لإلإندماج في إقتصاد المعرفة والكفاءات البشرية 09 – 10 مارس 2022

138
الهوامش والمراجع
:

(
1)-علي محمد عبد الوهاب ،سعيد ياسين عامر :محاسبة الموارد البشرية ،دار المريخ للنشر، 1984 ،ص: 19 .
( 2)-سمية أمين علي :المحاسبة عن راس المال الفكري ،دراسة تحليلية مع التطبيق على راس المال البشري
،مجلة المحاسبة والإدارة والتامين ،العدد( 60 ) ،جهاز الدراسات العليا والبحوث كلية التجارة – جامعة القاهرة
، 2022 ،ص: 280 .
( 3)-علي محمد عبد الوهاب ،سعيد ياسين عامر :مرجع سابق ،ص: 21 .
( 4)-أسامة على عبد الخالق ،تنمية وتطوير الموارد البشرية العربية وإستراتيجيات البقاء في ظل المتغيرات
الإقتصادية الجديدة ،مجلة العمل العربية، العدد( 60 )، منظمة العمل العربية ، 1995 ،ص: 35 .
( 5)- حيث أن هذا المفهوم أخذت به بعض الدول العربية مثل جمهورية مصر العربية، حيث اعترف المشرع
ضمنيا بإهتلاك الأصول البشرية حينما نص في قانون الضرائب على الدخول باحتساب إهتلاك بشري لأرباب
المهن الحرة بواقع 15 % من صافي ربح المزاولة.

(
6)-
علي محمد عبد الوهاب ،سعيد ياسين عامر :مرجع سابق ،ص: 64 .

(7)-
www .yusuf -abufara.net :10 /02/2004

(
8)-علي محمد عبد الوهاب ،سعيد ياسين عامر :مرجع سابق ،ص: 66 .

(
9)-
أسامة على عبد الخالق :مرجع سابق،،ص: 44 .

(
10 )-
سمية أمين علي : مرجع سابق ،،ص: 283 .

(
11 )-
شوقي السيد فوده :مدخل نحو تطوير الاطار الفكري للمحاسبة عن الموارد البشرية في بيئة الأعمال
المصرية من حيث المفاهيم والمبادئ وطرق القياس ،المؤتمر العلمي السنوي الثالث،إدارة التنمية بمصر في ظل
التحولات العالمية ،الزقازيق، 7- 8 نوفمبر 1999 ،ص: 214

(
12 )-
سمية أمين علي : مرجع سابق ،ص: 285 .

(13)-
www .yusuf -abufara.net :10 /02/2004